OPINIONES
Recientemente la AFIP, mediante
la Nota Externa 5/06, dio a conocer su interpretación
respecto del tratamiento de los inmuebles rurales con relación
a los impuestos a la Ganancias Mínima Presunta y Bienes
Personales. Dicha opinión no ha sido recibida pacíficamente,
por el contrario ha motivado algunos criterios encontrados.
El tema es trascendente, habida cuenta del tipo de inmuebles
de que se trata y su afectación, motivo por el cual
los Dres Angel R. Colombo y Mariana Mattarollo, nos hicieron
llegar una colaboración en torno al tema que destaca
que por la vía elegida no se pueden salvar oscuridades
o vacíos normativos. A continuación la opinión
de los autores.
LOS INMUEBLES RURALES
FRENTE A GANANCIA MÍNIMA PRESUNTA Y
BIENES PERSONALES. LA NOTA EXTERNA 5/2006
Escriben Ángel R. Colombo
y Mariana Mattarollo (*)
En esta oportunidad comentaremos
un reciente pronunciamiento de AFIP respecto de la situación
de los inmuebles rurales frente a los impuestos a la Ganancia
Mínima Presunta (IGMP) y a los Bienes Personales (IBP).
Se trata de la Nota Externa Nº 5, publicada en el Boletín
Oficial el 22 de noviembre de 2006.
La cuestión de la gravabilidad
de los inmuebles rurales respecto de los impuestos mencionados
resulta una cuestión harto controvertida. La misma
ha dado lugar a manifestaciones del Fisco, consultas de los
particulares, publicaciones de doctrina y recomendaciones
en el marco de foros especializados. Ello así, pues
las normas que reglan la cuestión son poco claras
y han colocado al contribuyente en una situación de
inquietud incompatible, por cierto, con la certeza como principio
fundamental de la imposición y garantía ciudadana.
La dificultad interpretativa radica en definir si
los titulares de inmuebles rurales afectados
a explotaciones unipersonales o a sociedades de hecho se
encuentran gravados por el IBP respecto de tales bienes. Esta duda surge por el juego que hacen fundamentalmente dos
normas: 1. El art. 2º inc. e) del la Ley del IGMP, que
grava a las personas físicas y sucesiones indivisas
titulares de inmuebles rurales en relación de los
mismos; 2. El art. 21 inc. f) de la Ley del IBP que establece
la exención en ese gravamen a favor de los mismos
sujetos. Entonces, la primera de las normas referidas describe
quiénes deben tributar IGMP y qué sujetos gozan
del beneficio de la exención en el IBP –ello así por
remisión de la Ley de este gravamen-. Pero nada dispone
expresamente para el caso de encontrarse los bienes afectados
a una explotación unipersonal o una sociedad de hecho.
El Fisco ha pretendido echar luz a este tema a través
de la Nota Externa Nº 5 de noviembre de 2006. En la
misma, con un criterio ciertamente fiscalista, expresa que
los titulares de inmuebles rurales afectados a una explotación
unipersonal o sociedad de hecho no se encuentran alcanzados
por la exención en el IBP. Ergo, deberán abonar
el referido impuesto en proporción a su participación
(la que, por razones obvias, incluye al inmueble rural).
Así lo entiende apoyándose en las disposiciones
de los arts. 19 incs. j y k de la Ley del IBP y el art.
12 del Decreto Reglamentario de la Ley del IGMP. De modo tal
que se expresa en franca contraposición a lo manifestado
en las discusiones parlamentarias que precedieron el dictado
de la Ley que crea el IGMP, de las que se extrae que es voluntad
del legislador dispensar del pago de IBP a los titulares
de inmuebles rurales en aras de evitar la doble imposición
sobre los mismos.
La actitud fiscal es absolutamente criticable. Ya por la
debilidad de los fundamentos con que respalda su tesitura,
ya por el medio técnico que escogió para manifestarla.
En cuanto a sus argumentos, diremos que los citados artículos
de la Ley del IBP no hacen más que definir cuándo
una participación social o el patrimonio de una explotación
unipersonal se entienden radicados en el país. Ninguna
de estas disposiciones refiere a la situación de los
inmuebles rurales respecto de los impuestos que comentamos,
ocupándose de otras cuestiones. La norma del mentado
Decreto Reglamentario, por su parte, dispone que los inmuebles
de los socios, en tanto estén afectados a la explotación,
integrarán el activo de las sociedades de hecho gravado
por el IGMP. Resulta absolutamente desacertado este argumento,
yserá necesario un esfuerzo imaginativo considerable
para comprender cómo puede extenderse la aplicación
de la norma citada a un impuesto cuyo régimen no reglamenta
(IBP, en el caso). Esta Nota queda entonces huérfana
de fundamentos técnicos, pudiendo hallarse su única
apoyatura en las necesidades recaudatorias del Estado.
Por otro lado, una nota externa es un acto de la AFIP mediante
el que “se formula una comunicación o requerimiento
a los administrados o a otros organismos, que no están
incluidos en un procedimiento reglado” (RG 1/97). Por tanto
son actos que, si bien gozan de efectos hacia fuera de la
Administración, no tienen carácter resolutivo,
mucho menos, normativo. Siendo ello así, lejos está de
ser el medio adecuado para sortear dificultades interpretativas,
en punto a la calidad de gravados o exentos de determinados
sujetos o bienes.
Recordamos que el principio de legalidad imperante en materia
Tributaria (art. 17 CN) manda a definir todos y cada uno
de los elementos que componen el hecho imponible de cualquier
impuesto mediante Ley emanada del Congreso (lo mismo para
su contracara, la exención). La Administración
Tributaria no es respetuosa de esta máxima cuando,
como en el caso, pretende salvar oscuridades y vacíos
normativos con actos del carácter de una Nota Externa. Menos aún, si el criterio fiscal encuentra apoyatura
en normas de grado inferior a la Ley, interpreta aplicable
a un tributo las disposiciones reglamentarias de otro gravamen
y hace oídos sordos a la voluntad del Legislador.
Concluyendo, entendemos que nada ha cambiado respecto de
la exégesis y aplicación de GMP y BP sobre
los inmuebles rurales pertenecientes a personas físicas
y sucesiones indivisas, a su vez afectados a explotaciones
unipersonales o sociedades de hecho. La interpretación
fundada, que hasta ahora han venido realizando los contribuyentes
de esos gravámenes, no sufriría modificaciones
frente a los próximos vencimientos, a pesar del dictado
de la comentada Nota Externa Nº 5/2006.
(*)Miembros del Estudio Ángel R. Colombo y Asociados
www.colomboyasociados.com
